دنیای اقتصاد

1390-08-14

بانک‌ها و فرآیند پرچالش حسابرسی

افزون بر آن، بانک‌ها نبض جریانات پولی کشور را هدایت می‌کنند و چنانچه هرگونه خللی در این رابطه (حتی در یک بانک) پیدا شود، اقتصاد کشور دچار نابسامانی می‌گردد؛ در حالی که ممکن است صدها بنگاه اقتصادی ورشکسته شوند ولی اتفاق خاصی در اقتصاد کلان رخ ندهد. در ایران به موجب ماده33 قانون پولی و بانکی کشور، شورای پول و اعتبار به عنوان مرجع تعیین نحوه و اصول حسابداری بانک‌ها، صورت‌های مالی، استهلاک‌ها، اندوخته‌ها و سایر حساب‌های بانکی تعیین شده و مصوباتی را در موارد یاد شده تصویب و ابلاغ کرده و به همین دلیل و به موجب وظایف قانونی بانک مرکزی، این بانک عهده دار نظارت نسبت به سلامت اقتصادی، توانایی پرداخت تعهدات و میزان ریسک متوجه عملیات گوناگون بانک‌ها است.
در مطلب هفته گذشته در گفت‌وگو با دکتر هشی، موضوع حسابرسی بانک‌ها مورد بررسی قرار گرفت. در گفت و شنود امروز درباره همین موضوع، به مصاحبه با غلامحسین دوانی، حسابدار رسمی نشستیم که نکات جالب و دغدغه‌های اساسی را در این خصوص مطرح کرده است.
تفاوت و چالش‌های حسابرسی بانک‌ها نسبت به سایر شرکت‌ها چیست؟
حسابداری و گزارشگری مالی بانک‌ها از سایر موسسات تجاری متفاوت و دارای ویژگی‌های خاص است. علاوه بر این، بانک‌ها به عنوان موسساتی که در صحنه بین‌المللی فعالیت دارند، ملزم هستند که استانداردهای بین‌المللی حسابداری و مقرراتی که کمیته نظارتی بال (به عنوان مرجع بین‌المللی ناظر بر عملیات بانکی جهان) را رعایت کنند. با وجود آنکه، ایران عضو «پیمان بازل» نیست اما بانک‌های ایران (دولتی و خصوصی) به دلیل مراودات بین‌المللی ناچار به رعایت مقررات کمیته بال هستند.
یکی از تفاوت‌های بسیار مهمی که بین صورت‌های مالی بانک‌ها و سایر موسسات وجود دارد موضوع تعهدات احتمالی و مشروطی است که از معاملات متداول بانک‌ها ناشی و در زمان وقوع در حساب‌ها به عنوان تعهد یا دین شناسایی نمی‌شود. این اقلام بخش عمده‌ای از کسب و کار بانک را تشکیل داده و اثر عمده‌ای بر میزان ریسک بانک دارد. این اقلام که به عنوان «اقلام زیر ترازنامه» شناخته می‌شوند شامل ذخایر و بدهی‌های احتمالی بوده که باید حداقل در چهار سرفصل در یادداشت‌های همراه صورت‌های مالی ارائه و حسب مورد ذخیره لازم برای بدهی‌های احتمالی ناشی از آنها در حسابها منظور شود. براساس مصوبات کمیته بال اقلام خارج از ترازنامه، با احتساب ضریب ریسک مربوط در مخرج کسر نسبت کفایت سرمایه منظور می‌شوند بنابراین، نحوه محاسبه درست آن بر نسبت کفایت سرمایه اثرگذار است. در صورت‌های مالی برخی از بانک‌های ایران، اقلام خارج از ترازنامه تحت عنوان حساب‌های انتظامی در یک قلم منظور می‌شود. اما در برخی دیگر حساب‌های انتظامی به روشی مطلوب طبقه‌بندی و ارائه شده اما در بیشتر بانک‌ها، ذخیره لازم، به شکل کناره‌گذاری مبلغی از سود، برای زیان‌های بالقوه ناشی از اقلام خارج ترازنامه پیش‌بینی و در نظر گرفته نمی‌شود زیرا سود بانک را کاهش می‌دهد و مدیران با کاهش سود به هر طریق، مخالف بوده اما با افزایش آن حتی به شکل صوری مخالفتی ندارند. این در حالی است که ذات و ماهیت فعالیت بانک در همه جای دنیا تولید ریسک است، لذا هر کجا ریسک باشد احتیاط شرط عقل و احتساب ذخیره برای آن ضروری است مگر آنکه به قول برخی بانکداران ایرانی معتقد باشیم ما در ایران «ریسک مثبت» هم داریم! در حالی که ریسک اساسا یعنی مخاطره؛ اما در ایران معنی «مثبت» پیدا کرده و به همین جهت قرار است کمیته بال در این مورد و تعریف ریسک تجدید‌نظر به عمل آورد!
حسابرسی صنعت بانکداری را با شرایط فعلی تا چه حد شفاف و منطبق با استانداردهای لازم ارزیابی می‌کنید؟
به نظر اینجانب به ویژه پس از خصوصی‌سازی بانک‌ها شائبه تقلب، فریبکاری و حساب‌سازی شدت گرفته و صورت‌های مالی بانک‌ها، به درستی قابل اتکا نیست و ظاهرا به نظر می‌رسد این فرآیند در جهان بانکداری، روشی معمول است! مثلا در هیچ یک از بانک‌ها برداشت موسسان و سهامداران بصورت وام که در قبال آن سهام خود بانک وثیقه گذارده شده به درستی افشا نگردیده و نمی‌شود درحالی که این عمل می‌تواند مصداق واقعی تقلب به دلیل «خروج بخشی از سرمایه بانک» باشد. از طرف دیگر، حجم انبوه مطالبات که وفق مقررات بانک مرکزی بیشتر آنها لاوصول بوده به درستی طبقه‌بندی نشده و ذخیره لازم و کافی هم در حساب‌ها لحاظ نمی‌شود معضل عمومی بانک‌ها است. عموم بانک‌های ایران در مورد ارائه اطلاعات مربوط به دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی شامل دارایی‌ها و بدهی‌های واحدهای خارجی و همچنین ارائه اطلاعات مربوط به تراکم دارایی‌ها در بخش‌های عمومی و خصوصی
(به دلیل ابهام در تعریف) کوتاهی دارند. همچنین استاندارد بین‌المللی حسابداری، در مورد افشای معاملات بانک‌ها با اشخاص وابسته، مقرر کرده این‌گونه معاملات با جزئیات شامل تغییرات در مانده حساب‌های آنها و سهم اشخاص وابسته از تعهدات و بدهی‌های احتمالی ناشی از اقلام خارج از ترازنامه افشا شود. در حالی که این معاملات که عمده تسهیلات اعطایی بانک‌های خصوصی را تشکیل می‌دهند به درستی در صورت‌های مالی بانک‌های خصوصی افشا نشده‌اند، زیرا برخی موسسان بانک‌ها به غلط تصورشان بر آن است که چون بانک مال آنها است پس همه سپرده‌های بانک نیز مال آنها است و به همین جهت رقم قابل توجهی از منابع بانکی در اختیار ایشان است!
جالب آنکه برخی از مدیران بانک‌های خصوصی که قبلا در بانک‌های دولتی یا مراجع نظارتی بوده‌اند برای هرگونه عمل خلاف مقررات خود به حسابرسان می‌گویند ما بیش از سی سال تجربه بانکی داریم و شما مقررات بانک را بهتر از ما نمی‌دانید و به اصطلاح هر ترفندی بکار می‌برند تا اعمال خلاف مقررات خود را توجیه کنند البته این آقایان توجه ندارند که «گر قرار شود مست ‌گیرند...» همه این توجیهات به باد فنا خواهد رفت! «فاعتبروا یا اولی ابصار».
در گزارش حسابرسی بیشتر بانک‌های بورسی، بندی توسط حسابرس آورده شده که بیان می‌کند: «طبقه‌بندی تسهیلات مطابق آیین نامه شورای پول و اعتبار انجام نشده و ذخایر خاص مربوطه مطابق آن اتخاذ نشده و برای حسابرس نیز تعیین مبالغ احتمالی مقدور نیست.» این عدم توافق یا ابهام تا چه حد اساسی است و چرا حسابرسان با طرح این جمله کلی از خود سلب مسوولیت می‌کنند؟ (بدون ارائه رقم)
مقررات بانک مرکزی در مورد طبقه‌بندی تسهیلات اعطایی و ذخایر مطالبات سررسید شده کاملا مشخص و روشن است، اما بانک‌ها برای جلوگیری از کاهش سود یا سود سازی به ترفندهای عجیب و غریب روی می‌آورند تا عملکرد خود را بهتر نشان دهند! برخی جملات حسابرسان نیز متاسفانه به انشا و ادبیات دبیرستانی بیشتر شبیه است تا عبارت پردازی استاندارد حسابرسی!
به طور مثال به تازگی رایج شده که حسابرسان در بندهای «عدم مقررات و ضوابط بانکی» یادآور می‌شوند که عدم انطباق عملیات بانک با قوانین پولی و بانکی و مقررات بانک مرکزی جداگانه به بانک مرکزی اعلام می‌شود! پس سهم سهامداران چه شد؟ اینگونه ترفندهای حسابرسی که تنها برای خشنودی دل مدیران بانک‌ها و سهامداران عمده نوشته می‌شود مصداق فریبکاری دارد! اگر قرار باشد که «عدم رعایت قوانین» در گزارش حسابرسی افشا نشود، سهامدار از کجا بداند چه خبر است؟! از آنجا که در بند مقدمه گزارش حسابرسی بانک‌ها به عدم رعایت قانون و مقررات هم اشاره شده بنابراین درج نشدن آن در گزارش حسابرسی می‌تواند موجب ادعای اشخاص ثالث علیه حسابرسان شود. از طرف دیگر تاکنون فرض براین بوده که در بخش بندهای بازرسی «عدم رعایت قانون و مقررات» عنوان شود ولی ظاهرا برخی موسسات حسابرسی به جای افشای «عدم رعایت قانون و مقررات» توصیه می‌کنند که «قانون و مقررات رعایت شود» ولی موردی از عدم رعایت، عنوان نمی‌کنند! این نوع گزارش‌ها تنها بیانگر برخورد کاسبکارانه با فعالیت حسابرسی است زیرا عدم افشای قانون و مقررات بانکی در مورد بانک‌های ایرانی بسیار مهم‌تر از بندهای حسابرسی است. تخلف بزرگ اخیر در سیستم بانکی نشان داد که رعایت نکردن قانون و مقررات «فاجعه ملی» را بوجود آورده بنابراین بازنگری حسابرسان در گزارش‌های حسابرسی به طوری که در آینده ‌نه چندان دور دچار مشکل نشوند، بسیار مهم خواهد بود. تا آنجا که تجربه اینجانب نشان می‌دهد بانک مرکزی تاکید نکرده که «حسابرسان، رعایت نکردن قانون و مقررات بانکی را به صورت جداگانه به بانک یاد شده» اعلام کنند. این امر به آن معنی نیست که حسابرسان برای انتخاب شدن مجدد، از مسوولیت افشای این عدم رعایت شانه خالی کرده و تنها به نامه یاد شده استناد کنند، زیرا بانک مرکزی یکی از ذی‌نفعان است و سهامداران و سپرده‌گذاران به‌عنوان سایر ذی‌نفعان حق دارند از این موضوع مطلع شوند! پس استناداتی از قبیل عبارت «رعایت کامل موارد ذیل مورد توصیه حسابرس است» نوعی فرار از مسوولیت حسابرسی به شمار می‌رود زیرا وظیفه حسابرس توصیه نیست بلکه به صراحت باید رعایت نکردن استانداردها و قانون و مقررات را افشا کند. این‌گونه عبارت‌پردازی در واقع برای پوشش در برابر مدیران و فریب سهامداران است.
چرا ذخایر خاص در بانک‌ها جزو هزینه‌های قابل قبول نزد مودیان مالیاتی به حساب نمی آید و آنها همان ذخیره عام را مکفی می‌دانند؟ حل این اختلاف اساسی بین بانک مرکزی، شرکتها و حسابرسان چگونه باید انجام شود؟
وزارت امور اقتصادی و دارایی از یک طرف حاکم بر مقررات مالی و پولی کشور است و وزیر این وزارتخانه عضو اصلی شورای پول و اعتبار و بانک مرکزی هم قانونگذار مقررات بانکی است. اگر قرار باشد این دو مرجع نتوانند مشکلات صنعت بانکداری به ویژه در رابطه با ذخایر را حل کنند بانک‌ها نمی‌توانند خودسرانه نسبت به ذخایر، تصمیم بگیرند.
واقعیت آن است که خود بانک‌ها هم برای جلوگیری از کاهش قیمت سهام که متاثر از سود سال آنها است علاقه چندانی به احتساب ذخایر لازم ندارند ولی همیشه بهانه مالیاتی را به پیش می‌کشند. در این مورد باید توجه داشت که حسابرسان امین ملت و دولت در زمینه رعایت قانون و مقررات در همه واحدهایی هستند که توسط آنان حسابرسی می‌شوند و این نقش «قابل معامله با بند‌های حسابرسی» نیست. نگاهی به ادعاهایی که به تازگی در بازارهای مالی علیه حسابرسان مطرح شده آن است که بیشتر مردم در درجه اول از حسابرسان انتظار دارند مفاسد اقتصادی بنگاه‌های حسابرسی شده را افشا کنند. تجربه جنبش وال‌استریت که در همه دنیا در حال تسری است نشان می‌دهد که منافع عمومی شوخی بردار با بندهای حسابرسی و بازرسی نیست و حسابرسان باید شأن امین ملت بودن را حفظ کنند. مثلا به حسابرسان چه ارتباطی دارد که دایه دلسوزتر از مادر شوند و برای مالیات بنگاه‌های تحت رسیدگی اشک تمساح بریزند. مگر این بنگاه‌ها و کانون‌هایی نظیر کانون بانک‌ها نمی‌توانند به مراجع ذی‌صلاح مراجعه و خواستار اصلاح مالیات بانک‌ها شوند؟ مگر آنها نمی‌توانند چنانچه آرای مالیاتی بر خلاف قانون باشد (که در برخی موارد است) در دیوان عدالت اداری طرح دعوی نمایند! مقررات بانک مرکزی در مورد تقسیم درآمد مشاع و غیر مشاع در چارچوب بانکداری اسلامی (که اینجانب شخصا به آن انتقاداتی دارم) کاملا مشخص و لازم‌الرعایه است، اما متاسفانه مدیران بانک‌های خصوصی که برخی صاحب منصبان قبلی بانک مرکزی بوده اند در هنگام تصدی بانک خصوصی به یکباره همه بخشنامه‌هایی را که بعضی به امضای خود آنان بوده را انکار کرده و می‌گویند ما این بخشنامه را قبول نداریم و آن یکی را قبول داریم و... اینان مصداق واقعی «یومنون البعض و تکفرون البعض» به‌شمار می‌روند. ما حسابرسان نیز می‌گوییم فارغ از درست یا نادرست بودن «مقررات لازم الرعایه» شما باید آن را رعایت کنید و چنان چه این مقررات نادرست هستند بروید از مجاری مربوطه در پی اصلاح آن برآیید و از ما حسابرسان نخواهید ما به جنگ بانک مرکزی برویم! حسابرسان نیز فراموش نکنند که آنان سربازان بنگاه‌ها برای کسب سود و فرار از مالیات نیستند.
بانک‌ها برای انتقال ندادن تسهیلات به طبقات سررسید گذشته و مشکوک‌الوصول اقدام به تجدید قرارداد (گاه بدون ارزیابی مجدد وثایق) با مشتریان می‌کنند؟ در هر دو حالت (با تجدید ارزیابی یا بدون آن) به نظر شما چقدر این عمل بانک‌ها مصداق فرار از آیین نامه بانک مرکزی است؟
به استناد بند (30) یکی از استانداردهای بین‌المللی حسابداری، بانک‌ها باید جدول سنی دارایی‌ها و بدهی‌های خود را برحسب مدت باقیمانده از تاریخ ترازنامه تا سررسید قراردادی آنها ارائه کنند. این کار به جهت انطباق یا عدم‌انطباق سررسید دارایی‌ها و بدهی‌های بانک در راستای مدیریت منابع و ریسک الزامی است که متاسفانه در بانک‌های ایران به عمد از ارائه جدول سنی تسهیلات سررسید نشده خودداری کرده و در یادداشت‌های همراه صورت‌های مالی نیز این موضوع ارائه نمی‌شود. بر این اساس در بانک‌ها، مبنایی قابل اعتماد برای تحلیل و ارزیابی نقدینگی بانک‌ها فراهم نمی‌آورد؛ به ویژه آنکه مقررات نامفهوم استمهال بدهی‌های بانکی، بیشتر راه را برای فریب و تقلب و حساب‌سازی فراهم آورده است. مثلا وقتی یک بدهکار بانکی عاجز از پرداخت A ریال بدهی است چگونه بانک انتظار دارد با استمهال اصل و فرع در قالب یک وام جدید بدهکار بانکی بتواند اصل و فرع را که معمولا بسیار بیشتر از A بوده را بازپرداخت کند. شاید برخی بدهکاران بتوانند از این فرصت تنفس استفاده کنند، اما درصد قابل توجهی از این تسهیلات استمهالی بازگشت نشده است؟ اما دریغ از یک ریال ذخیره مربوطه. جدول یک طبقه‌بندی تسهیلات بانکی وفق مقررات بانک مرکزی را که برای همه بانک‌ها الزامی است نمایش می‌دهد.
از آنجا که در ایران شاخصه خاصی از «مطلوب، مناسب و نامناسب» در هیچ رشته ای تعریف نشده بنابراین بانک‌ها در تعاریف یاد شده (مطلوب، مناسب و نامناسب) اجتهاد شخصی را اعمال می‌کنند و سلیقه شخصی روسای شعب جایگزین معیار می‌شود که بیشتر هم متاسفانه مشکل‌دار هستند. همه این‌گونه ترفند‌ها برای حفظ نسبت کفایت سرمایه صورت می‌گیرد، زیرا کاهش نسبت کفایت سرمایه به زیر عدد هشت درصد باعث بی اعتباری و یا کاهش رتبه بانک خواهد شد. نسبت سرمایه بانک به دارایی‌های توام با ریسک آن نباید کمتر از هشت درصد باشد یعنی به ازای هر یکصد واحد دارایی ریسک‌پذیر با ضریب ریسک 8 درصد معادل 8 درصد سرمایه مورد نیاز است که برای جلوگیری از کاهش نسبت کفایت سرمایه اجتناب از احتساب ذخایر مطالبات معوق و سررسید گذشته یکی از راه‌های ممکن است.
در مورد اختلاس اخیر، به نظر شما رویداد یادشده ناشی از ضعف حاکمیت شرکتی و کنترل‌های داخلی در بانک‌ها نیست؟ بانک‌ها را از لحاظ دو عامل مزبور چگونه ارزیابی می‌کنید؟
پدیده شوم سه هزار میلیارد تومان تخلف، به عنوان یک فاجعه ملی مالی از مصادیق فساد و تقلب بوده و به قول حقوقدانان در چارچوب تعریف شده حقوقی از اختلاس نمی‌گنجد.
به نظر اینجانب دلیل اصلی این واقعه نیز شفاف نبودن، فقدان پاسخگویی مدیران بنگاه‌های اقتصادی (اعم از دولتی و خصوصی) بوده است، زیرا حتی با فرض برقراری کنترل‌های داخلی، «تقلب و فساد» باز هم می‌تواند صوت گیرد زیرا سیستم‌های کنترلی هیچ‌گاه نمی‌توانند جلوی فساد و تقلب و اختلاس را بگیرند بلکه باعث خواهند شد که این پدیده‌ها سریع‌تر شناسایی و افشا شوند نه اینکه موضوعی که عملا در سال 1388 کشف شده در سال 1390 افشا شود. با توجه به وجود قوانین مصوب متعدد، به نظر می‌رسد مشکل کمبود قانون و مقررات نیست؛ والا به قول یکی از رهبران سیاسی انقلاب فرانسه «برای اجرای قانون، یک ماده هم کافی است و برای عدم اجرا نیازی به قانون نیست». مثلا در حالیکه کمیته بال مقررات حاکمیت شرکتی در بانک‌ها را هشت سال پیش توصیف و بخش‌های زیادی از آن نیز توسط بانک مرکزی ترجمه و در تارنمای بانک مرکزی قابل دستیابی است، دو هفته پیش بانک مرکزی ایران پذیرش سمت رییس هیات مدیره و مدیرعامل را برای بانک‌های خصوصی ممنوع اعلام کرده است! چنین تاخیری آن هم پس از کشف «فاجعه ملی بانکی» تامل‌برانگیز است. همین جا باید تاکید کرد مشکلات ناشی از فساد و تقلب با چنین بخشنامه‌هایی کاهش نخواهد یافت مگر آنکه فرآیندهای نظارت و در صورت لزوم کنترل‌های معنی‌دار به دور از سیاسی کاری صورت گیرند.