نکته حائز اهمیت، تاکید بر اهمیت گردش آتی وجوه نقد و ارتباط اندازه گیری توان سودآوری با ایجاد گردش وجوه نقد در آینده است.

چالش های تدوین تئوری حسابداری  
    
    همچنین این کمیته علاوه بر استفاده از نظرات اعضای تشکیل دهنده آن و ادبیات تحقیقی حسابداری، از افرادی که تهیه کنندگان و استفاده کنندگان گزارش های حسابداری بودند نیز نظر خواهی کرد. این روش در تحقیقات حسابداری برای اولین بار بود که مورد استفاده قرار می گرفت. به دلیل ارائه نظرات متنوع در مورد اهداف حسابداری، جمع بندی این کار مطالعاتی مشکلات فراوانی در برداشت، ولی نهایتا این نظرات، در بیانیه مربوط به اهداف صورت های مالی مد نظر قرار گرفت.
    مقایسه اهداف گزارشگری مالی مذکور با سوالاتی که کمیته Trueblood موظف به یافتن پاسخ به آنها بود، به این نتیجه منجر می شود که این گزارش توانست، استفاده کنندگان گزارش های مالی را شناسایی و نیاز اطلاعاتی آنان و میزان اطلاعاتی که بایستی تهیه کنندگان گزارشات مالی ارائه کنند را مشخص نمود. ولی در ارتباط با سوال مربوط به تعیین چارچوبی برای ارائه اطلاعات مورد نیاز، نتوانست پاسخ مناسبی پیدا کند.
    بیانیه ای درباره تئوری حسابداری و پذیرش تئوری:
    بعد از تاسیس هیات استانداردهای حسابداری مالی (FASB) و قبل از انتشار اولین بیانیه این هیات، انجمن حسابداری آمریکا (AAA)، بار دیگر تئوری حسابداری را پس از گذشت سال ها از انتشار بیانیه گروه مطالعاتی ASOBAT در دستور کار خود قرار داد. این بازنگری دوباره تئوری حسابداری، به دلیل تغییرات زیادی بوده که در حسابداری از سال 1966 میلادی (سال انتشار بیانیه ASOBAT) تا زمان بازنگری (سال 1973 میلادی) صورت گرفته بود. نتیجه این بازنگری، انتشار بیانیه ای درباره تئوری حسابداری و پذیرش تئوری SATTA بود. این مطالعه توسط دو گروه و هر کدام به مدت دو سال انجام گرفت. گروه اول طی سال های 1973 تا 1974 و گروه دوم در سال های 1974 تا 1975 به این مطالعه پرداختند. هر گروه از 9 عضو دانشگاهی تشکیل یافته و جهت تداوم مطالعه، شش عضو از گروه اول در گروه بعدی نیز فعالیت داشتند.
    این بیانیه به مطالعه رویکردهای مختلف تئوری در طول تاریخ حسابداری پرداخته و در این بررسی از دیدگاه کوهن بهره جسته است. طبق نظریه کوهن، پیشرفت علم براساس انقلاب صورت می گیرد نه انباشتگی و تراکم اطلاعات، هر چند که این تراکم اطلاعات برای هر علمی لازم است.
    او نظریه خود را در قالب الگوها (پارادایم ها) مطرح و آن را چارچوبی نظری و کاربردی تعریف می کند که «برمبنای آن مدل هایی برای خلق سنت های منسجم و خاص تحقیق علمی ساخته می شود».
    الگوی یک دانشمند، نوع مسائل مورد علاقه وی را رقم می زند. الگو، دامنه کاربرد تجربه را برای تئوری ها و تحقیق روشن می کند. نوع آزمون ها و استانداردهای لازم برای داوری درباره تناقض مفروضات تئوری را الگو تعیین می کند. پس از گذشت مدتی از انجام تحقیق و تئوری سازی، اگر جامعه علمی یک الگو را پذیرا باشد، آن الگو فرآیندهای تحقیق و تئوری سازی را به سوی یک تئوری یگانه و فراگیر رهنمون می سازد. در حقیقت این بیانیه به بررسی تاریخ حسابداری بر اساس پارادایم های کوهن پرداخته است.
    طبق بیانیه SATTA، رویکردهای مختلف تئوری در تاریخ حسابداری عبارتند از :
    الف) رویکرد کلاسیک
    ب) رویکرد سودمندی در تصمیم گیری
    ج) رویکرد فزونی منافع بر مخارج (رویکرد اقتصادی بودن اطلاعات)
    در رویکرد کلاسیک، هیات SATTA، به بررسی سیستم های مختلف ارزشیابی در حسابداری پرداخته و به این نتیجه رسیده اند که اغلب این سیستم ها دستوری، قیاسی بوده و به نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان بی تفاوت بوده اند. در این رویکرد محققان حسابداری به دو گروه عمده استقراگرایان و قیاس گرایان تقسیم می شوند و این تقسیم بندی همچنانکه از عنوان آنها پیدا است، براساس متد های مورد استفاده هر گروه صورت گرفته است.
    قیاس گرایان یا اصلاح طلبان به دنبال تئوری ها و رویکردهای نوین بوده و خواستار تدوین مدل های حسابداری با کاربرد جهانی بودند. در واقع این افراد تئوریسین های دستوری بوده و به دنبال ایجاد تحولی در وضعیت کنونی حسابداری و یا «آنچه که هست» به وضعیت های مورد انتظار «آنچه که باید باشد» بودند و اعتقاد به آرمان داشته و در تحقیقات خود رسالتی خاص مد نظر داشتند.
    در مقابل، گروه استقراگرایان، به تحلیل و توصیف وضعیت فعلی حسابداری پرداخته و خواستار آن بودند که این وضعیت را در قالب مدل اقتصادی توصیف و یا آن را تعدیل کنند، و بیشتر طرفدار انتقاد و پیشنهاد بودند تا به دنبال رسالتی آرمانی. به رغم تفاوت در متد های مورد استفاده هر گروه، در مواردی نیز این دو گروه زمینه های مشترک در تحقیقات خود داشتند.
    در میان گروه استقراگرایان، محققینی وجود داشته که به استدلال های قیاسی، دستوری و فرضیات اثبات نشده استناد جسته اند. همچنین در پاره ای از تحقیقات به تعمیم دهی واقعیت ها پرداخته و یا به دنبال تدوین تئوری های منسجم و پیوسته برای روش های مطلوب حسابداری بوده اند.
    در کل هر دو گروه، موضوع واحدی را در مطالعاتشان مد نظر داشتند و آن طراحی گزارش های مالی بود که بتواند اطلاعات مربوط را برای استفاده کنندگان فراهم آورد.
    در رویکرد سودمندی در تصمیم گیری، تمرکز بر استفاده کنندگان گزارش های مالی و تصمیم ها و نیازمندی های اطلاعاتی و توان آنان برای تحلیل و به کارگیری اطلاعات می باشد.
    ویژگی حائز اهمیت که در رویکرد سودمندی مد نظر قرار گرفته، توجه به نیاز سرمایه گذاران به پیش بینی جریان های نقدی بوده و این رویکرد را به سمت نگرش جریان نقدی سوق داده است.
    علاوه بر آن، تعدادی از محققان حسابداری اعتقاد دارند که سودمند بودن داده های حسابداری در پیش بینی پدیده مورد علاقه تصمیم گیرندگان، معیاری است که باید در ارزیابی روش های مختلف حسابداری استفاده شود.
    رویکرد سودمندی در تصمیم گیری، شامل دو طبقه:
    1 - مدل های تصمیم گیری
    2 - تصمیم گیرندگان است.
    مدل های تصمیم گیری:
    همچنانکه گزارش های ASOBAT و Trueblood تاکید بر ارائه اطلاعات سودمند برای اتخاذ تصمیمات اقتصادی داشتند، گرایش اغلب تحقیقات بعدی نیز به هر چه گسترده تر کردن این مفهوم در تعاریف مختلف حسابداری بوده است.
    در این گروه، اطلاعات مرتبط با هر مدل تصمیم گیری مشخص و سپس روش های حسابداری با در نظر گرفتن اطلاعات مورد نیاز این مدل مقایسه و انتخاب می شوند.
    تصمیم گیرندگان:
    در این گروه، واکنش استفاده کنندگان از اطلاعات مختلف حسابداری، به عنوان معیار تعیین روش های گزارشگری مطلوب، مد نظر بوده است. واکنش های استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری در دو سطح «فردی» و «بازار یا گروهی» مورد تحقیق قرار گرفته است.
    در سطح فردی و یا تحقیق رفتاری حسابداری، هدف تحقیقات: شناخت، توصیف و پیش بینی رفتارهای انسان در حیطه مسائل حسابداری است. به بیانی دیگر، به مفهوم مشاهده منظم رفتار انسان و تایید تجربی فرضیات مشخص بر اساس تغییرات قابل مشاهده رفتار است. در این تحقیقات تلاش شده تا در حیطه حسابداری، رفتار انسان که در نبود یک چارچوب تئوری قابل پذیرش همگانی تاثیر می پذیرد، شناسایی، توصیف و پیش بینی شود.
    تحقیقات حسابداری رفتاری را می توان براساس افشا در صورت های مالی و سودمندی داده های صورت های مالی به چهار طبقه تقسیم کرد:
    1 - کفایت افشا در صورت های مالی.
    2 - سودمندی داده های صورت های مالی
    3 - دیدگاه های مربوط به روش های گزارشگری شرکت ها.
    4 - قضاوت درباره اهمیت
    در بحث کفایت افشا در صورت های مالی، از راهبرد های مختلفی استفاده شده است. یک راهبرد به بررسی موضوعات مختلف قابل افشا و مناسبت آن از دیدگاه رویکرد استفاده کنندگان برای تحلیل صورت های مالی می پردازد. راهبرد دیگر، به علایق استفاده کنندگان مختلف در مورد موضوعات قابل افشا پرداخته و راهبرد سوم، شاخصی برای افشا به عنوان معیاری کلی در نظر می گیرد که به ارزیابی میزان افشا اطلاعات در گزارش های حسابداری می پردازد.
    در بحث سودمندی داده های صورت های مالی، مفید بودن اطلاعات برای سرمایه گذاران در اخذ تصمیمات مربوط تخصیص منابع می پردازد و آن را از زوایای مختلف، اهمیت نسبی اطلاعات مختلف در تحلیل سرمایه گذاری، استفاده از داده های صورت های مالی برای تصمیم گیری و اثر متغیر های دیگر بر این داده ها و اثر بخشی داده ها را بررسی می کند.
    در بحث دید گاه های مربوط به روش های گزارشگری شرکت ها، برتری روش های مختلف حسابداری برای انعکاس یک معامله یا رویداد خاص و همچنین میزان اطلاعات مورد نیاز و اهمیت آنها مورد بررسی قرار می گیرد.
    در بحث مربوط به قضاوت درباره اهمیت، عوامل موثر بر گردآوری، طبقه بندی و تلخیص اطلاعات حسابداری مورد ملاحظه قرار می گیرد.
    در این رویکرد، با استفاده از تئوری سایر رشته های علمی ، رفتار انسان در حیطه مسائل حسابداری مورد مطالعه قرار گرفته و سعی در پیش بینی رفتار انسان شده است. این تئوری ها عبارتند از:
    1 - نسبیت گرایی شناختی در حسابداری cognitive relativism in accounting.
    2 - نسبیت گرایی فرهنگی در حسابداری Cultural relativism in accounting.
    3 - اثر های رفتاری اطلاعات حسابداریBehavioral effects of accounting information.
    4 - نسبیت گرایی زبان شناختی در حسابداریLinguistic relativism in accounting.
    5 - مفروضات تثبیت داده ها و وظایفFunctional and data fixation in accounting.
    6 - مفروضات اطلاعات استقرایی
    hypothesis Information inductance .
    -7مفروضات مازاد بودجه (مصرف نشده) و سازمانی
    Organizational and budgeting slack hypothesis .
    8 - نگرش های اقتضایی در مورد طرح ریزی سیستم های حسابداری
    Contingency approaches to the design of accounting systems.
    9 - بودجه بندی مشارکتی و عملکردparticipative budgeting and performance.
    10 - الگوهای پردازش اطلاعات انسانی که شامل :Human information processing models.
    الف– الگوی مبتنی بر عدسی ها
    The lens model.
    ب - الگوی قضاوت بر پایه احتمالات The probabilistic judgment model .
    ث- الگوی رفتاری پیش از تصمیم گیری The predecisional behavioral model.
    ت - روش سبک شناسی
    The cognitive style approach
    تحقیقات در سطح
    مجموعه بازار :
    طرفداران تحقیقات در سطح بازار معتقدند که عوامل مهمی در مطالعه گروه ها وجود دارد که در تحقیقات سطح فردی دستکاری یا تغییر آنها مشکل است (مانند منابع اطلاعاتی رقیب، انگیزه ها و تعامل استفاده کنندگان)، بنابراین هرچند که گروه ها از افراد تشکیل شده، به اعتقاد این محققان مانع تعمیم نتایج تحقیقات فردی به گروهی شده و از چنان اهمیتی برخوردار هستند که تئوری های مربوط به رفتار فردی و تئوری های مربوط به رفتار بازار اساسا به تئوری های کاملا متفاوت تبدیل می شوند.
    تئوری هایی که این نوع تحقیقات را تایید می کنند عبارتند از:
    1 - الگوی بازار کارآThe efficient market model.
    2 -مفروضات بازار کارآThe efficient market hypothesis
    3 - الگوی قیمت گذاری دارایی های سرمایه ای
    The capital asset pricing model
    4 - تئوری قیمت گذاری اقلامی که به صورت هم زمان خرید و فروش می شوند ( آربیتراژ)
    The arbitrage pricing model
    5 - تئوری تعادلی قیمت گذاری «برگ های حق تقدم خرید»
    The equilibrium theory of option pricing
    طرفداران این نوع از تحقیقات در سطح بازار یا گروهی، روش های زیر را مورد استفاده قرار می دهند :
    1 -الگوی بازارThe market model
    2 - الگوی مبتنی بر محاسبه بتا The beta estimation models
    -3 روش شناسی تحقیق درباره رویدادThe event study methodology
    -4 الگوی تعیین ارزش اوهلسانThe Ohlsons valuation model
    -5الگوی تعدیل قیمت ها در ترازنامهThe price level balance sheet evaluation models
    6 - الگوی مبتنی بر محتوی اطلاعات موجود در سود
    The information content of earnings models
    7 - الگوی مبتنی بر روابط بین سود و بازده
    The models of the relation between earnings and returns
    اقتصاد اطلاعات:
    در رویکرد اقتصادی بودن اطلاعات، موضوع مخارج و منافع تامین و استفاده از اطلاعات مورد توجه قرار می گیرد. بنابراین، اطلاعات حسابداری به عنوان یک کالای اقتصادی مد نظر قرار گرفته که این دیدگاه قبلا در تدوین تئوری حسابداری ملحوظ نشده بود. این مطالعه در دو سطح «انفرادی» و «گروهی» صورت گرفته است.
    تقاضا برای اطلاعات در سطح انفرادی:
    در این حالت، اطلاعاتی ارزش دارد که کیفیت تصمیم ها را بهبود بخشد، به بیانی دیگر، توانایی اطلاعات در بهبود کیفیت گزینش نهایی فرد در شرایط انتخاب مورد ارزیابی قرار می گیرد. مطلوبیت مورد انتظار هر اقدام تنها معادل ارزش مورد انتظار مطلوبیت نتایج است.
    هر اقدام تنها و تنها زمانی ارجحیت دارد که شاخص مطلوبیت مورد انتظار آن بیشتر باشد و ارجحیت یک سیستم گزارش گری صرفا به مطلوبیت مورد انتظار آن بستگی دارد.
    تقاضا برای اطلاعات در سطح گروهی:
    در این حالت، افراد متفاوتی نیازمند اطلاعات مالی بوده و به کارگیری این اطلاعات توسط افراد مختلف موجب تخصیص منابع بین آنها می گردد. در صورتی این تخصیص از کارآیی لازم برخوردار خواهد بود که رفاه یک گروه، به ضرر گروه دیگر بهبود نیابد (اقتصاد رفاه). در این نوع رویکرد، این سوال مطرح می شود که آیا جهت حفظ کارآیی تحصیص منابع، نیازمند وضع مقرراتی خاص خواهیم بود ؟ و ماهیت این مقررات چگونه باید باشد؟ و در غیر این صورت آیا ساز و کارهای بازار قادر به حفظ این کارآیی می باشد؟ به طور مثال، آیا استفاده از آلاینده محیط زیست، اثرات بهره برداری از این منبع را بر دیگران در نظر می گیرد؟ این موضوع یکی از دغدغه های اخیر برای مطالعات حسابداری اجتماعی است.
    به طور کلی، اطلاعات مالی گزارش شده یک کالای عمومی بوده که مانند سایر کالاها، از حالت های کسری تولید اطلاعات و اثرات توزیعی تفاوت اطلاعاتی (عدم تقارن اطلاعاتی) برخوردار می باشد.
    نتیجه:
    علم حسابداری از دیدگاه های مختلف فلسفه علم مورد بررسی قرار گرفته و نتایج حاصل براساس دیدگاه کوهن، الگوی موفقیت آمیزی از تحول و انقلاب در تئوری حسابداری را نشان می دهد.
    تحقیقات به عمل آمده توسط مجامع علمی از ارزش و اعتبار خاصی برخوردار بوده و هرکدام بیانگر الگوی غالبی است که دیدگاه های محققین، استادان دانشگاهی و دست اندرکاران حسابداری را تحت تاثیر قرار داده است.
    لیکن برای تداوم رشد و پیشرفت حسابداری، بایستی هیچ کدام از این الگوها مطلق و حقیقت نهایی تلقی نشود، بلکه با بروز ناهنجاری در هریک از الگوها، لازم است مورد آزمون قرار گرفته و به صورت دایم از طریق آزمون های مختلف مورد تایید قرار گیرد.
    بیشتر دانشمندان و فیلسوفان دارای این دیدگاه هستند که معرفت علمی را هرگز نمی توان اثبات کرد. پوپر بر این باور است که اگر چه نمی توان «صحت» یک تئوری را با قطعیت اثبات کرد ولی می توان با قطعیت «ابطال» آن را ثابت نمود. تئوری پوپر که معمولا دید گاه ابطال گرا یا تئوری رد کردن می نامند براین اساس قرار دارد که که یک تئوری برای اینکه از نظر علمی دارای اعتبار شود، باید قابل ابطال باشد.
    این نوع ابطال «یا نفی خود» را که با دیدگاه کوهن بسیار نزدیک است «نفی فرهیخته» می نامند و لاکاتوش آن را بدین گونه بیان کرده است: «هیچ تجربه، گزارش تجربی، گزارش ناشی از مشاهده یا فرضیه ای که در عالی ترین سطح به اثبات رسیده است و از نظر ابطال در پایین ترین سطح قرار دارد، نمی تواند به تنهایی منجر به ابطال شود. پیش از پیدایش یک تئوری بهتر چیزی به نام ابطال وجود نخواهد داشت».یک «تئوری بهتر» تئوری است که «در مقایسه با پیشینیان بتواند اطلاعات جدید و بیشتری ارائه کند» و در این تئوری «برخی از اطلاعات اضافی تایید شوند». تفاوت بین «ابطال سست بنیاد» پوپر و «ابطال فرهیخته» لاکاتوش این است که دومی نیاز به وجود یک تئوری بهتر دارد.
    منابع فارسی:
    دکتر شباهنگ، رضا– تئوری حسابداری جلد اول– مرکز تحقیقات تخصصی حسابدرای و حسابرسی سازمان حسابرسی– نشریه شماره 157 -اردیبهشت 1381
    دکتر بزرگ اصل، موسی– بیانیه ای درباره تئوری حسابداری و پذیرش تئوری: انجمن حسابداری آمریکا– ترجمه– مدیریت تدوین استانداردهای سازمان حسابرسی– نشریه شماره 168– تیر ماه 1383
    ریاحی بلکوئی، احمد - تئوری حسابداری– ترجمه علی پارسائیان– دفتر پژوهش های فرهنگی، سال 1381، چاپ اول
    منابع انگلیسی:
    THOMAS G.EVANS - Accounting Theory: Contemporary Accounting issues - south.western publication 2003